Odwrotne obciążenie - ewidencja zakupu towarów

Na zakupione towary otrzymaliśmy fakturę, która nie zawierała stawki i kwoty podatku, natomiast znajdowała się na niej adnotacja "odwrotne obciążenie". Jak powinna przebiegać ewidencja księgowa zakupu tych towarów?

1. Mechanizm odwróconego obciążenia

Jeżeli przedmiotem transakcji jest towar wymieniony w załączniku nr 11 do ustawy o VAT, to do rozliczenia VAT może być zobowiązany nabywca. Jest to tak zwane odwrotne obciążenie (art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT). W takim przypadku dostawca, na podstawie art. 106e ust. 1 pkt 18 ww. ustawy, nie umieszcza na fakturze danych dotyczących stawki i kwoty VAT, lecz wyrazy "odwrotne obciążenie".

Mechanizm odwróconego obciążenia znajduje zastosowanie wyłącznie wówczas, gdy spełnione są następujące przesłanki:

dokonującym dostawy jest podatnik VAT czynny,
nabywcą jest podatnik zarejestrowany jako VAT czynny,
sprzedawany towar nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 (zwolnienie dla dostawy towarów wykorzystywanych do działalności zwolnionej z VAT) lub w art. 122 (zwolnienie przewidziane dla dostaw złota inwestycyjnego).

W ramach tych zasad, czynny podatnik VAT, nabywając od innego czynnego podatnika VAT towary, o których jest mowa w załączniku nr 11 do ustawy o VAT, ma obowiązek rozliczenia należnego podatku VAT z tytułu takiego nabycia. Na okoliczność wykazania VAT należnego może być wystawiona przez nabywcę faktura wewnętrzna. Transakcję tę można rozliczyć również na podstawie innych dokumentów. Może to być np. odpowiednia adnotacja nabywcy umieszczona na fakturze zakupu.

Na temat odwrotnego obciążenia
można przeczytać m.in.
w PV nr 4 z 2017 r. na str. 52-55

U nabywcy, który stosuje mechanizm odwrotnego obciążenia, kwota podatku należnego stanowi jednocześnie kwotę podatku naliczonego. Przy odliczeniu podatku naliczonego związanego z tą dostawą towarów (w tym przypadku kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego, o czym mowa w art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. b ustawy) ma zastosowanie art. 86 ust. 10 i art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do danej transakcji. Z tym, że w przypadku dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT podatnikiem jest ich nabywca, prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tej transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy. W art. 86 ust. 10i ustawy o VAT wskazano, iż w przypadku uwzględnienia przez podatnika kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, w terminie późniejszym niż określony w art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. b) i pkt 3, podatnik może odpowiednio zwiększyć kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w odniesieniu do którego nie upłynął jeszcze termin do złożenia deklaracji podatkowej.

2. Ewidencja księgowa faktury zakupu towarów objętych procedurą odwrotnego obciążenia

Ewidencja księgowa zakupu towarów objętych procedurą odwrotnego obciążenia może przebiegać następującymi zapisami:

1) faktura dokumentująca zakup towarów:

- Wn konto 30 "Rozliczenie zakupu",
- Ma konto 21 "Rozrachunki z dostawcami",

2) zarachowanie kwoty VAT z tytułu odwrotnego obciążenia na podstawie dokumentu PK:

a) VAT należny:

- Wn konto 30 "Rozliczenie zakupu",
- Ma konto 22-2 "Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu VAT należnego",

b) VAT naliczony:

- Wn konto 22-1 "VAT naliczony i jego rozliczenie",
- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu",

3) przyjęcie towarów do magazynu:

- Wn konto 33 "Towary",
- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu".

Zarachowanie kwoty VAT z tytułu odwrotnego obciążenia można zaksięgować z pominięciem konta 30, zapisem: Wn konto 22-1, Ma konto 22-2.

Przykład

I. Założenia:

W lutym 2017 r. jednostka zakupiła wyroby płaskie walcowane na zimno (wymienione w załączniku nr 11 do ustawy o VAT, pozycja 7) i otrzymała od kontrahenta fakturę z adnotacją "odwrotne obciążenie", z której wynikała kwota do zapłaty: 6.800 zł. Zakupione wyroby przyjęto do magazynu towarów.
Od zakupionych towarów jednostka naliczyła VAT w ramach procedury odwrotnego obciążenia w następujący sposób:

a) podstawa opodatkowania z tytułu dostawy wyrobów ze stali: 6.800 zł,

b) VAT należny według stawki 23%: 6.800 zł × 23% = 1.564 zł.
Zarówno sprzedawca, jak i nabywca są czynnymi podatnikami VAT.

II. Dekretacja:

Opis operacji	Kwota	Konto
Opis operacji	Kwota	Wn	Ma
1. FZ - faktura dokumentująca zakup towarów	6.800 zł	30	21
2. PK - zarachowanie kwoty VAT z tytułu odwrotnego obciążenia:
a) VAT należny	1.564 zł	30	22-2
b) VAT naliczony	1.564 zł	22-1	30
3. PZ - przyjęcie towarów do magazynu towarów	6.800 zł	33	30
4. WB - zapłata za nabyte towary	6.800 zł	21	13-0