Uwzględnienie niewykorzystanych zdolności produkcyjnych przy kalkulacji kosztu wytworzenia według KSR nr 13

Produkty wycenia się w koszcie wytworzenia, który w myśl art. 28 ust. 3 ustawy o rachunkowości, obejmuje koszty pozostające w bezpośrednim związku z danym produktem oraz uzasadnioną część kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem tego produktu. Koszty bezpośrednie obejmują wartość zużytych materiałów bezpośrednich, koszty pozyskania i przetworzenia związane bezpośrednio z produkcją i inne koszty poniesione w związku z doprowadzeniem produktu do postaci i miejsca, w jakich się znajduje w dniu wyceny. Do uzasadnionej, odpowiedniej do okresu wytwarzania produktu, części kosztów pośrednich zalicza się zmienne pośrednie koszty produkcji oraz tę część stałych, pośrednich kosztów produkcji, które odpowiadają poziomowi tych kosztów przy normalnym wykorzystaniu zdolności produkcyjnych. Za normalny poziom wykorzystania zdolności produkcyjnych uznaje się przeciętną, zgodną z oczekiwaniami w typowych warunkach, wielkość produkcji za daną liczbę okresów lub sezonów, przy uwzględnieniu planowych remontów. Zatem, aby prawidłowo ustalić koszt wytworzenia poszczególnych produktów należy im przypisać bezpośrednie koszty produkcji, zmienne pośrednie koszty produkcji oraz uzasadnioną część stałych pośrednich kosztów produkcji.

Zasady ustalania kosztu wytworzenia produktów przy uwzględnieniu niewykorzystanych zdolności produkcyjnych uszczegóławia Krajowy Standard Rachunkowości nr 13 "Koszt wytworzenia jako podstawa wyceny produktów" (KSR nr 13). Jak wynika ze wskazówek zawartych w tym standardzie zarówno koszty bezpośrednie, jak i koszty pośrednie lub tylko koszty bezpośrednie bądź tylko koszty pośrednie mogą być przypisywane do produktów w wysokości kosztów rzeczywistych lub w wysokości kosztów planowanych (standardowych, normatywnych). Według KSR nr 13 przy rozliczaniu kosztów pośrednich produkcji na produkty stosuje się odrębne stawki dla kosztów zmiennych i kosztów stałych. KSR 13 zaleca przypisywanie produktom kosztów pośrednich produkcji w wysokości kosztów planowanych z uwagi na trudności ustalenia kosztów pośrednich rzeczywiście poniesionych w podziale na zmienne i stałe. W przypadku stosowania kosztów planowanych, w celu ustalenia rzeczywistego kosztu wytworzenia produktu (produktów), rozliczenia wymagają różnice pomiędzy kosztami planowanymi i kosztami rzeczywiście poniesionymi (odchylenia).

Należy w tym miejscu wspomnieć, iż koszty niewykorzystanych zdolności produkcyjnych wpływają na wynik finansowy okresu sprawozdawczego, w którym zostały poniesione. Odnosi się je w ciężar konta 70-1 "Koszt sprzedanych produktów". Tym samym zwiększają one "Koszt wytworzenia sprzedanych produktów" w wariancie kalkulacyjnym rachunku zysków i strat oraz wpływają na "Zmianę stanu produktów" - w razie stosowania przez jednostkę wariantu porównawczego rachunku zysków i strat.

Jeżeli koszty niewykorzystanych zdolności produkcyjnych stanowią rezultat niespodziewanych zdarzeń (awaria maszyny, strajk, utrata stałego odbiorcy), to odnosi się je w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych.

Poszczególne etapy ustalania kosztu wytworzenia produktu w przypadku, gdy produktowi przypisuje się koszty pośrednie produkcji w wysokości planowanej, przy uwzględnieniu niewykorzystanych normalnych zdolności produkcyjnych, przedstawia poniższa tabela.

Przykład

I. Założenia:

1. W kopalni miedzi odbywa się wydobycie metodą głębinową. Złoża są eksploatowane przy zaangażowaniu różnych maszyn i specjalistycznego sprzętu. Wydobyta ruda z kopalni jest kierowana do zakładu przeróbki, gdzie w wyniku wzbogacania są otrzymywane koncentrat miedzi i odpady.
    
2. Dane o produkcji i sprzedaży koncentratu miedzi przedstawiają się następująco:

3. Normalne zdolności produkcyjne kopalni miedzi wynoszą: 3.800.000 ton rocznie koncentratu miedzi. Koszty niewykorzystanych zdolności produkcyjnych (etap II) wyniosły: 61.000.000 zł.

II. Kalkulacja kosztu wytworzenia koncentratu miedzi przy uwzględnieniu niewykorzystanych zdolności produkcyjnych

Kalkulując jednostkowy koszt wytworzenia, do bezpośrednich kosztów rzeczywistych należy doliczyć produkcyjne planowane koszty pośrednie a następnie ustalić rzeczywisty koszt wytworzenia wyrobu poprzez ustalenie i rozliczenie odchyleń od planowanych kosztów pośrednich produkcji.

III. Dekretacja:

IV. Księgowania: