Zeszyty Metodyczne Rachunkowości nr 16 (352) z dnia 20.08.2013

Import towarów w księgach rachunkowych

1. Rozliczanie VAT od importu towarów - zasady ogólne i uproszczona procedura celna

Definicja importu towarów

Import towarów zdefiniowany został w art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej zwanej ustawą o VAT, jako przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej i zgodnie z przepisami art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT.

Podatnikami, na których ciąży obowiązek podatkowy w imporcie towarów, zgodnie z art. 17 ustawy o VAT, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne:

1) na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną,

2) uprawnione do korzystania z procedury celnej obejmującej uszlachetnianie czynne, odprawę czasową, przetwarzanie pod kontrolą celną, w tym również osoby, na które, zgodnie z odrębnymi przepisami, zostały przeniesione prawa i obowiązki związane z tymi procedurami.

Elementy podstawy opodatkowania w imporcie towarów

Zasady ustalania podstawy opodatkowania w imporcie towarów określono w art. 29 ust. 13-16 ustawy o VAT. Generalnie podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy (przy imporcie towarów opodatkowanych tym podatkiem). Podstawa opodatkowania obejmuje także, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. Przez pierwsze miejsce przeznaczenia rozumie się miejsce wymienione w dokumencie przewozowym lub innym dokumencie, na podstawie którego towary są importowane. Elementy, o których mowa wyżej, wlicza się do podstawy opodatkowania, również gdy powstają one w związku z transportem do innego miejsca przeznaczenia na terytorium Unii Europejskiej, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu. Do podstawy opodatkowania dolicza się także określone w odrębnych przepisach opłaty oraz inne należności, jeżeli organy celne mają obowiązek pobierać te należności z tytułu importu towarów.

Rozliczenie VAT od importu towarów według zasad ogólnych

Obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego (z zastrzeżeniem art. 19 ust. 8 i 9 ustawy o VAT, które dotyczą przede wszystkim towarów objętych procedurą celną uszlachetniania czynnego i składu celnego).

Importerzy zasadniczo są zobowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku z uwzględnieniem obowiązujących stawek. Zapłata VAT powinna być dokonana w terminie 10 dni, licząc od dnia powiadomienia przez organ celny o wysokości należności podatkowych (por. art. 33 ust. 1 i 4 ustawy o VAT z zastrzeżeniem art. 33a-33c tej ustawy). Przy takim rozliczeniu podatnik najpierw zobowiązany jest do zapłaty podatku do urzędu celnego, a dopiero potem - poprzez deklarację VAT - dokonuje odliczenia podatku naliczonego (w miesiącu otrzymania dokumentu celnego lub w jednym z dwóch kolejnych miesięcy). Kwotę podatku naliczonego stanowi - na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego i deklaracji importowej.

Rozliczanie VAT od importu towarów w deklaracji VAT w przypadku uproszczonej procedury celnej

Podatnicy stosujący uproszczone procedury celne, mają możliwość rozliczania podatku należnego od sprowadzanych towarów poprzez deklarację podatkową bez konieczności wcześniejszej zapłaty podatku należnego do urzędu celnego. Regulacje w tym zakresie zostały zawarte w art. 33a ustawy i dotyczą procedury uproszczonej, o której mowa w art. 76 ust. 1 lit. b) lub c) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 302/1 ze zm.), w której okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy. W tym przypadku podatnik w deklaracji VAT wykazuje zarówno VAT należny, jak i naliczony. Kwotę podatku naliczonego stanowi na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 5 ustawy o VAT, kwota podatku należnego z tytułu importu towarów wykazana w deklaracji. Natomiast prawo do obniżenia kwoty podatku należnego przysługuje w okresie rozliczeniowym, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym od importu towarów (por. art. 86 ust. 10 pkt 2a ustawy o VAT). Przy czym, jeżeli podatnik nie odliczy VAT w ww. terminie, to może tego dokonać w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych.

Aby skorzystać z ww. procedury uproszczonej, muszą być spełnione warunki określone w art. 33a ustawy o VAT.

Dodajmy, iż dla podatników stosujących pojedyncze pozwolenie na stosowanie procedury uproszczonej przewidziano w art. 33b ustawy o VAT szczególny tryb rozliczania VAT.

2. Ewidencja księgowa importu towarów i zasady wyceny faktury w walucie obcej

W przypadku importu towarów ewidencji księgowej podlega faktura otrzymana od kontrahenta zagranicznego, dokument celny potwierdzający wysokość należności celnych oraz dokument potwierdzający przyjęcie nabytych towarów.

Jeżeli faktura dokumentująca import towarów została wystawiona przez kontrahenta w walucie obcej, to jej przeliczenia na walutę polską dla celów bilansowych dokonuje się według kursu średniego ogłoszonego dla danej waluty przez NBP z dnia poprzedzającego dzień przeprowadzenia operacji gospodarczej (art. 30 ust. 2 pkt 2 ustawy o rachunkowości). Dla celów podatku dochodowego przeliczenia kosztu wyrażonego w walucie obcej na złote dokonuje się według takiego samego kursu, jak dla celów bilansowych. Natomiast dla celów VAT przeliczenia na złote kwot wykazanych w walucie obcej dokonuje się zgodnie z przepisami celnymi (art. 31a ust. 3 ustawy o VAT).

W sytuacji gdy VAT naliczony z tytułu importu towarów nie podlega odliczeniu, zwiększy on cenę nabycia towaru. Cło i ewentualny podatek akcyzowy również zwiększają wartości zakupionych towarów (por. art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości).

Przykład

Import towarów rozliczany dla celów VAT na zasadach ogólnych

I. Założenia:

1. Jednostka dokonała importu towaru. 5 lipca 2013 r. kontrahent wystawił fakturę na kwotę: 10.000 USD. Średni kurs NBP z 4 lipca 2013 r. wyniósł: 3,30 zł/USD (kurs przykładowy).

2. Kurs celny w dniu dokonania odprawy celnej wyniósł: 3,29 zł/USD (kurs przykładowy). Z dokumentu celnego wynikały następujące dane:

a) wartość celna (transakcyjna) towaru: 11.000 USD x 3,29 zł/USD = 36.190 zł,

b) cło: 2.900 zł,

c) VAT należny od importu: (36.190 zł + 2.900 zł) × 23% = 8.991 (w zaokrągleniu).

3. Jednostka nie korzysta z procedury uproszczonej, rozlicza import na zasadach ogólnych.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Jak zaksięgować import towarów w przypadku stosowania uproszczonej procedury celnej, o której mowa w art. 33a ustawy o VAT?

Stosowanie przez jednostkę uproszczonej procedury celnej na podstawie art. 33a ustawy o VAT nie ma wpływu na sposób rozliczenia importu towarów w księgach rachunkowych. W takiej sytuacji nie wystąpi jedynie zapłata VAT należnego do urzędu celnego.