Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 15 (914) z dnia 20.05.2016

Jak księgować VAT niepodlegający odliczeniu?

Prowadzimy działalność opodatkowaną i zwolnioną z VAT. Nie jesteśmy w stanie jednoznacznie przypisać VAT naliczonego do działalności opodatkowanej lub zwolnionej, więc VAT odliczamy za pomocą wskaźnika proporcji. Jak powinna wyglądać ewidencja niepodlegającego odliczeniu VAT w trakcie roku obrotowego? Zaznaczam, że VAT naliczony podlegający odliczeniu na podstawie ww. wskaźnika ustalany jest na koniec miesiąca.

Generalnie podatnicy mogą odliczać VAT od wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi. Natomiast od wydatków związanych z czynnościami zwolnionymi z VAT odliczenie tego podatku nie przysługuje. Jeżeli jednak podatnik prowadzi działalność opodatkowaną i zwolnioną z VAT (tzw. działalność mieszaną) i nie jest możliwe ustalenie, jaka część poniesionych wydatków dotyczy czynności opodatkowanych, a jaka czynności zwolnionych z VAT, wówczas podatnik, na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, stosuje metodę proporcjonalnego (częściowego) odliczenia podatku. Proporcję tę ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (por. art. 90 ust. 3 ustawy o VAT). Podatnik określa tę proporcję procentowo w stosunku rocznym, na podstawie obrotu osiągniętego w poprzednim roku podatkowym i zaokrągla w górę do najbliższej liczby całkowitej. W przypadku, gdy proporcja przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegającego odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wyniosła 100%. W sytuacji, gdy ustalona proporcja nie przekroczyła 2%, wówczas na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy ustalonej z naczelnikiem urzędu skarbowego.

Do ewidencji rozrachunków z tytułu VAT służyć może konto syntetyczne 22 "Rozrachunki publicznoprawne". Do tego konta wskazane jest prowadzenie ewidencji analitycznej w sposób umożliwiający prawidłowe sporządzenie deklaracji VAT. W praktyce do ewidencji rozrachunków z tytułu VAT służą następujące konta:

• 22-1 "VAT naliczony i jego rozliczenie",
   
• 22-2 "Rozrachunki z tytułu VAT należnego",
   
• 22-3 "Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu VAT".

Do tych kont wyodrębnia się dalsze konta analityczne, jeżeli wystąpi taka potrzeba. Jednostki prowadzące działalność mieszaną (opodatkowaną VAT oraz zwolnioną z VAT) mogą do konta 22-1 dodatkowo utworzyć następujące konta pomocnicze:

• 22-1-1 "VAT naliczony podlegający odliczeniu w całości",
   
• 22-1-2 "VAT naliczony podlegający częściowemu odliczeniu".

Zwróćmy uwagę, że ustalenia, na podstawie wskaźnika, wartości VAT naliczonego podlegającego odliczeniu oraz części niepodlegającej odliczeniu można dokonywać:

• w momencie księgowania faktury zakupu albo
   
• w sposób przyjęty przez pytającą jednostkę, tj. na koniec każdego miesiąca, uwzględniając sumę zakupów związanych ze sprzedażą mieszaną.

Ewidencja operacji dotyczących VAT naliczonego rozliczanego metodą proporcjonalnego odliczenia, jednorazowo na koniec miesiąca, może przebiegać zapisami:

Kwota VAT ujęta bieżąco na koncie 22-1-2 podlega dalszemu rozliczeniu na podstawie wskaźnika proporcji, na część podlegającą i niepodlegającą odliczeniu. Część VAT, która pomniejsza w bieżącym okresie VAT należny, ujmuje się w księgach rachunkowych zapisem:

Natomiast kwotę VAT ujętą na koncie 22-1-2, która nie podlega odliczeniu, odnosi się na zwiększenie ceny nabycia lub kosztu wytworzenia na podstawie art. 28 ust. 2 oraz art. 28 ust. 8 ustawy o rachunkowości. Wskazane jest ją ująć w księgach rachunkowych na koncie, na którym zaksięgowano uprzednio wartość netto nabytego składnika majątku lub usługi. Odbywać się to może zapisem:

Rozliczenie VAT naliczonego według wskaźnika proporcji i ustalenie zobowiązania z tytułu VAT za bieżący miesiąc przedstawia przykład.

Dekretacja:

Księgowania w marcu:

Księgowania w kwietniu:

Dodać należy, że na podstawie art. 91 ust. 1 ustawy o VAT jednostka, o której mowa w pytaniu, będzie zobowiązana do rocznej korekty VAT naliczonego od zakupów dotyczących działalności mieszanej. Dokona tej korekty w oparciu o rzeczywistą strukturę sprzedaży ustaloną za 2016 r.

Szczegółowo zagadnienie to opisaliśmy w Biuletynie Informacyjnym nr 4 z 1.02.2016 r. na str. 6-12