Gazeta Podatkowa nr 56 (1410) z dnia 13.07.2017

Uproszczenia w zakładowym planie kont

Zakładowy plan kont jest elementem dokumentacji zasad (polityki) rachunkowości jednostki. Ustala on wykaz kont księgi głównej (kont syntetycznych), przyjęte zasady klasyfikacji zdarzeń, zasady prowadzenia kont ksiąg pomocniczych (kont analitycznych) oraz ich powiązania z kontami księgi głównej. Opracowując go korzysta się zazwyczaj ze wzorcowych planów kont dostępnych na rynku wydawniczym. Przy czym w ramach uproszczeń ewidencji księgowej można w określonych przypadkach zrezygnować ze stosowania niektórych kont lub uprościć dokonywane na nich zapisy.

Każda jednostka prowadząca księgi rachunkowe zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości ma obowiązek posiadania opracowanej i zatwierdzonej przez kierownika jednostki aktualnej dokumentacji opisującej w języku polskim przyjęte przez nią zasady (politykę) rachunkowości, w tym dotyczące zakładowego planu kont. Wynika to z art. 10 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Zgodnie z art. 83 ust. 1 ustawy, w celu ujednolicenia zasad grupowania operacji gospodarczych i ograniczenia nakładu pracy związanego z ustaleniem zakładowych planów kont mogą być stosowane wzorcowe plany kont. W art. 83 ust. 2 ustawy znajduje się delegacja dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydania rozporządzeń określających wzorcowe plany kont poszczególnych jednostek. Jednak obecnie rozporządzenie takie wydano wyłącznie w odniesieniu do banków. Pozostałe jednostki mogą bazować na wzorcowym planie kont wybranym przez siebie spośród dostępnych na rynku wydawniczym. Wybór ten powinien uwzględniać specyfikę działalności jednostki oraz potrzebę wywiązania się z obowiązków w zakresie sprawozdawczości bilansowej, podatkowej i statystycznej.

W praktyce trudno odnaleźć wzorcowy plan kont idealnie dostosowany do potrzeb jednostki. Często jest to spowodowane tym, że jednostki chcą stosować uproszczenia w ewidencji księgowej (oczywiście przy uwzględnieniu art. 4 ust. 4 ustawy o rachunkowości). Przyczyną może też być potrzeba odpowiedniego rozbudowania ewidencji analitycznej. Dlatego wzorcowe plany kont stosuje się zazwyczaj jako wskazówkę przy tworzeniu własnego zakładowego planu kont. Taki wzorcowy plan kont syntetycznych stanowiący punkt wyjścia do opracowania własnego zakładowego planu kont przedstawia ramka. Jakie uproszczenia można w nim wprowadzić?

Uproszczenia w ewidencji księgowej są możliwe wtedy, gdy nie zakłócają rzetelnego i jasnego obrazu sytuacji majątkowej, finansowej i wyniku finansowego jednostki.

Konta zespołu 0

Odnośnie nabytych składników majątku spełniających bilansowe definicje środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych można przyjąć uproszczenie polegające na tym, że jeśli ich wartość początkowa będzie nieistotna, to będą ujmowane w kosztach działalności operacyjnej. W takim przypadku nie księguje się ich na koncie 01 lub 02.

Ponadto dopuszczalna jest ewidencja nieruchomości inwestycyjnych wycenianych według zasad przewidzianych dla środków trwałych na koncie 01, zamiast 04. Ułatwia to objęcie tych składników majątku jedną ewidencją dla potrzeb naliczania amortyzacji bilansowej i podatkowej. Przy sporządzaniu bilansu trzeba jednak wyodrębnić wartość nieruchomości inwestycyjnych i właściwie je zaprezentować (z wyjątkiem przypadku, gdy jednostka sporządza sprawozdanie finansowe według załącznika nr 4 dla jednostek mikro, w którym pozycja ta nie jest wyodrębniana).

Konta zespołu 1

Kierownik jednostki może zdecydować, że w jednostce nie będzie stosowane konto 10 dla rozliczeń operacji gotówkowych. Stosowanie takiego uproszczenia jest uzasadnione w małych jednostkach, w których nie ma wyodrębnionego stanowiska kasjera, a operacji gotówkowych dokonują jedynie właściciele lub kierownik jednostki. W takim przypadku operacje gotówkowe księguje się za pośrednictwem konta 24, z wyodrębnieniem w analityce konta osoby dokonującej rozliczeń gotówkowych.

W ramach konta 13 wyodrębnia się zazwyczaj m.in. konto 13-9 "Środki pieniężne w drodze", przeznaczone zasadniczo do ewidencji przesunięć środków pieniężnych z kasy na rachunek bankowy i odwrotnie oraz między rachunkami bankowymi. W ramach uproszczeń można nie stosować tego konta. W takim przypadku ewidencjonuje się jednocześnie wypływ środków pieniężnych z jednego miejsca ich przechowywania i wpływ na drugie miejsce (docelowe). Konto 13-9 jest także wykorzystywane do ewidencji płatności dokonywanych kartą płatniczą. Jeśli jednostka zdecyduje się nie stosować tego konta, może je w tym przypadku zastąpić konto 24, z analityką: rozliczenie transakcji opłaconych kartą płatniczą.

Konta zespołu 2

Jeżeli płatność za nabyte towary czy usługi jest regulowana natychmiast po zakupie w formie gotówkowej, nie ma rozbieżności czasowej między zakupem a uiszczeniem zapłaty i nie powstają rozrachunki między sprzedawcą a nabywcą. Bazując na tym można przyjąć w ramach uproszczenia ewidencji, że wartość brutto faktur gotówkowych nie będzie ujmowana na kontach poszczególnych dostawców w ramach konta 21, tylko na wydzielonym zbiorczym koncie w zespole 2, np. 21-9 "Transakcje gotówkowe". Faktury gotówkowe opłacane przez pracowników firmy można też księgować bezpośrednio na koncie 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami", z wyodrębnieniem konta imiennego pracownika.

Konta zespołu 3 i 6

Jednostka może podjąć decyzję o rezygnacji z bieżącej ewidencji na koncie 30. Konto to służy do rozliczania zakupu rzeczowych składników aktywów (wartości niematerialnych i prawnych, środków trwałych, materiałów, towarów) oraz usług. W przypadku przyjęcia uproszczenia polegającego na rezygnacji ze stosowania konta 30 w trakcie roku, zakupy są bieżąco ujmowane bezpośrednio na kontach zespołu 0, 3, 4, 5 lub 7. Natomiast na dzień bilansowy należy ująć na koncie 30 dostawy niefakturowane i dostawy w drodze, zaliczki na środki trwałe w budowie oraz na wartości niematerialne i prawne, w celu prawidłowego ich wykazania w bilansie.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy o rachunkowości jednostka może przyjąć uproszczenie, że nie prowadzi bieżącej ewidencji magazynowej materiałów, towarów i produktów na kontach odpowiednio 31, 33 lub 60, tylko odpisuje ich wartość w koszty odpowiednio w dacie ich zakupu lub wytworzenia. Rozwiązanie to w odniesieniu do materiałów i produktów można stosować w sytuacji, gdy mamy do czynienia z nieskomplikowaną, jednorodną produkcją o niewielkim zakresie, a w przypadku towarów - gdy działalność handlowa jest prowadzona w niewielkiej skali. W takim przypadku jednostka nie później niż na dzień bilansowy (a jeśli nie opłaca zaliczek na podatek dochodowy w formie uproszczonej, to na koniec każdego okresu, za który ustala i opłaca zaliczkę na podatek dochodowy na podstawie ksiąg) ma obowiązek ustalić stan tych aktywów i skorygować koszty o wartość tego stanu. Wtedy wprowadza wartość materiałów, towarów czy produktów na konta odpowiednio 31, 33 lub 60, a na początek następnego okresu rozliczeniowego znów ich wartość odpisuje w koszty.

Uproszczenia można także stosować przy ewidencji czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Można mianowicie ustalić, że nieistotne kwoty kosztów dotyczących przyszłych okresów nie będą rozliczane w czasie poprzez konto 64-0, tylko uwzględniane w wyniku finansowym okresu poniesienia. Można też przyjąć uproszczenie w technice rozliczania kosztów poprzez konto 64-0. W przypadku ewidencji kosztów działalności operacyjnej wyłącznie w zespole 4 lub w zespole 4 i 5 można więc ujmować koszty w momencie poniesienia od razu na koncie 64-0, z pominięciem wstępnego ich ujęcia na koncie 40. Na konto to (oraz na konto zespołu 5, gdy jednostka prowadzi pełny rachunek kosztów) księguje się w takiej sytuacji koszt w momencie rozliczenia z konta 64-0.

Konta zespołu 4 i 5

Jednostka może stosować pełny rachunek kosztów działalności operacyjnej, tj. ujmować je na kontach zespołu 4 i jednocześnie 5, albo też stosować uproszczoną ich ewidencję na kontach wyłącznie zespołu 4 lub wyłącznie zespołu 5. Uproszczenie w postaci przyjęcia niepełnego rachunku kosztów wymaga rozważenia pod kątem tego, czy jednostka będzie w stanie uzyskać wszystkie niezbędne jej informacje - m.in. służące dokonaniu kalkulacji kosztu wytworzenia produktów lub świadczonych usług, ustaleniu wyniku na poszczególnych rodzajach działalności. Przyjęte uproszczenia rachunku kosztów mają swoje konsekwencje w sprawozdawczości - jednostki stosujące tylko zespół 4 sporządzają rachunek zysków i strat w wariancie porównawczym, a te, które stosują tylko zespół 5 - w wariancie kalkulacyjnym.

Konta niedotyczące jednostki

Nie wszystkie konta księgowe z przyjętego wzorcowego wykazu kont będą miały zastosowanie w każdej jednostce. Ze względu np. na formę prawną, obowiązujące jednostkę przepisy, rodzaj prowadzonej działalności lub też przyjęte zasady (politykę) rachunkowości, niektóre konta nie wystąpią w danej jednostce. Przykładowo:

• w przedsiębiorstwie osoby fizycznej lub spółce cywilnej, jawnej, partnerskiej, komandytowej nie wystąpią zapisy na koncie 87, bowiem w tych jednostkach podatnikami są właściciele, a nie sama jednostka,
   
• jeśli jednostka nie ma obowiązku tworzenia funduszy zapasowych, rezerwowych czy specjalnych, nałożonego odrębnymi przepisami, nie będzie ewidencji na kontach 81-1, 81-2, 85,
   
• w przypadku działalności handlowej zazwyczaj nie wystąpią zapisy na kontach 31, 50, 60, 62, 70-0, 70-1, 74-0 i 74-1,
   
• gdy jednostka nie prowadzi działalności w zakresie hodowli zwierząt i produkcji zwierzęcej, nie stosuje konta 67,
   
• w sytuacji gdy jednostka prowadzi ewidencję materiałów lub towarów w cenach zakupu czy nabycia, nie stosuje konta 34 dla ewidencji odchyleń od cen ewidencyjnych, a tylko dla ujęcia odpisów aktualizujących ich wartość; podobnie gdy produkty gotowe ujmuje w koszcie wytworzenia, na koncie 62 księguje tylko dokonane od nich odpisy aktualizujące - w takim przypadku nie musi też stosować konta 58,
   
• jeśli jednostka sporządza porównawczy rachunek zysków i strat oraz ewidencjonuje koszty w zespole 4 i 5, powinna zasadniczo stosować konta 79-0 i 79-1 do "uszczelniania" zamkniętego kręgu kosztów, w przypadku ewidencji kosztów tylko w zespole 4 - stosuje wyłącznie konto 79-0, a jednostki sporządzające rachunek zysków i strat w wersji kalkulacyjnej mogą nie prowadzić kont 79-0 i 79-1.
  
  

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r. poz. 1047 ze zm.)