Zakup nieruchomości inwestycyjnej wycenianej w wartości godziwej

Spółka posiada grunty, budynki i budowle, które w 2009 r. zostały przekwalifikowane ze środków trwałych do inwestycji. Są one wyceniane według wartości godziwej. Jak obecnie zaksięgować zakup nowej budowli, która zostanie zakwalifikowana w momencie nabycia do nieruchomości inwestycyjnych?

Z art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy o rachunkowości wynika, iż do tzw. nieruchomości inwestycyjnych należy zaliczać nieruchomości, które nie są użytkowane przez jednostkę na potrzeby prowadzonej działalności, lecz są posiadane przez nią w celu osiągnięcia korzyści ekonomicznych wynikających z przyrostu ich wartości lub uzyskiwania przychodów w formie innych pożytków, np. z najmu. Nieruchomości można wprowadzić do ewidencji na konto 04-1 "Inwestycje w nieruchomości" w następstwie przekwalifikowania ich do tej grupy z innych aktywów (w naszym przypadku przekwalifikowanie nastąpiło w 2009 r. ze środków trwałych), bądź też w następstwie bezpośredniego nabycia (niekiedy też, zwłaszcza u deweloperów, wytworzenia) aktywów o takim przeznaczeniu.

Z treści pytania wynika, iż według polityki rachunkowości jednostki, nieruchomości inwestycyjne wycenia ona na dzień bilansowy według ceny rynkowej bądź inaczej określonej wartości godziwej. Jest to jeden z dwóch dozwolonych modeli wyceny takich nieruchomości – drugim jest wycenianie ich jak środków trwałych (zob. art. 28 ust. 1 pkt 1a ustawy o rachunkowości). Oznacza to, że do nabywanej obecnie budowli inwestycyjnej jednostka powinna przyjąć również model wyceny oparty na wartości rynkowej lub innej określonej wartości godziwej.

Odpowiedź na pytanie, w jaki sposób zaksięgować nabycie nieruchomości inwestycyjnej na dzień nabycia znajduje się w art. 35 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Przepis ten stanowi, że nabyte lub powstałe aktywa finansowe oraz inne inwestycje ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich nabycia albo powstania, według ceny nabycia albo ceny zakupu, jeżeli koszty przeprowadzenia i rozliczenia transakcji nie są istotne.

Na koncie 04-1 "Inwestycje w nieruchomości" księguje się należną zbywcy cenę (bez VAT, jeśli podlega odliczeniu), w korespondencji z kontem 24-9 "Pozostałe rozrachunki – inne". Oczywiście po stronie Wn konta 22-1 "VAT naliczony i jego rozliczenie" należy zaksięgować też VAT podlegający odliczeniu, jeśli sprzedaż podlegała opodatkowaniu. Odniesioną na konto 04-1 cenę zakupu należy zwiększyć o podatek od czynności cywilnoprawnych oraz o koszty nabycia, np. koszt sporządzenia aktu notarialnego (przyjmujemy, że PCC oraz koszty transakcyjne są istotne). Powyższe kończy procedurę księgową związaną z nabyciem budowli inwestycyjnej.

Najpóźniej na dzień bilansowy jednostka zobowiązana będzie do przeprowadzenia wyceny nabytej nieruchomości inwestycyjnej w wartości godziwej. Różnice spowodowane tą wyceną odnosi się do pozostałych przychodów operacyjnych albo do pozostałych kosztów operacyjnych, przy czym drugostronnie zapisu tego można nie odnosić na konto 04-1 "Inwestycje w nieruchomości" (zachowanie pierwotnej ceny nabycia składnika aktywów na tym koncie może być przydatne przede wszystkim dla celów podatkowych). Można wprowadzić dodatkowe konto przeznaczone do ewidencji odchyleń z tytułu wyceny nieruchomości inwestycyjnych (np. konto 04-9), na którym będą księgowane:

1) dodatnie odchylenia względem ostatniej wyceny: Wn konto 04-9, Ma konto 76-0,

2) ujemne odchylenia względem ostatniej wyceny: Wn konto 76-1, Ma konto 04-9.

Na pozycję długoterminowych inwestycji w nieruchomości w aktywach bilansu będą się wówczas składały: saldo Wn konta 04-1 oraz saldo Wn albo saldo Ma konta 04-9.

W jaki sposób dokonać likwidacji pieca c.o. w budynku kotłowni stanowiącym element nieruchomości inwestycyjnych? Wcześniej piec ten ujęto jako nakład na modernizację budynku kotłowni (obecna wartość netto tej modernizacji jest zerowa).

Likwidacja pieca c.o. nie wpłynie na wartość inwestycji w nieruchomości. Pytająca jednostka wycenia bowiem nieruchomości inwestycyjne w wartości godziwej, a wartość nakładu modernizacyjnego dokonanego wcześniej w budynku kotłowni, stanowiącej część nieruchomości inwestycyjnej, jest zerowa. Jeśli z jakichś przyczyn nakład ten nadal figuruje na kontach środków trwałych i ich umorzeń, to należy dokonać jego wyksięgowania, zapisem:

– Wn konto 07 "Odpisy umorzeniowe środków trwałych",
– Ma konto 01 "Środki trwałe".

Zaznaczamy jednak, iż zasadniczo nakłady na modernizację budynku kotłowni nie powinny figurować obecnie na kontach środków trwałych, gdyż wraz z przekwalifikowaniem środków trwałych do inwestycji w ujęciu bilansowym powinny "przejść" wszystkie aktywa składające się na nieruchomość inwestycyjną.