Zeszyty Metodyczne Rachunkowości nr 3 (387) z dnia 1.02.2015

Sposoby ewidencji księgowej podatku od nieruchomości

1. Kto i w jakim terminie jest zobowiązany do zapłaty podatku od nieruchomości?

Podatek od nieruchomości jest podatkiem lokalnym, którego wysokość i termin zapłaty reguluje ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm.). Przedmiot i podmiot opodatkowania oraz moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości zgodnie z przepisami zawartymi w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych przedstawia poniższa tabela.

W odniesieniu do osób fizycznych, podatek od nieruchomości na rok podatkowy ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Podatek jest płatny w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminach: do 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada roku podatkowego. Ponadto osoby fizyczne zobowiązane są składać właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia powodującego zmianę wysokości opodatkowania (por. art 6 ust. 6 i ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych).

Z kolei osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki niemające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Agencji Nieruchomości Rolnych, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe składają, w terminie do 31 stycznia, organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstał po tym dniu – w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku. Obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości należy wpłacić, bez wezwania, na rachunek właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do 15. każdego miesiąca, a za styczeń do 31 stycznia (por. art. 6 ust. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych).

Zwracamy uwagę, że obowiązek złożenia informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych oraz deklaracji na podatek od nieruchomości dotyczy także podatników zwolnionych z podatku od nieruchomości (zob. art. 6 ust. 10 ww. ustawy).

2. Moment ujęcia podatku od nieruchomości w księgach rachunkowych

Zasadniczo, przy ewidencji księgowej podatku od nieruchomości należy kierować się obowiązującą w rachunkowości zasadą memoriału zdefiniowaną w art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Stanowi ona, że w księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty. Zatem podatek od nieruchomości należny od jednostki za 2015 r. powinien obciążyć jej koszty operacyjne w 2015 r.

Ponadto, do przyjęcia odpowiedniej ewidencji podatku od nieruchomości w księgach rachunkowych wskazane jest również uwzględnić zasadę współmierności określoną w art. 6 ust. 2 ustawy o rachunkowości, która mówi o tym, że do aktywów lub pasywów danego okresu sprawozdawczego zaliczane będą koszty lub przychody dotyczące przyszłych okresów oraz przypadające na ten okres sprawozdawczy koszty, które jeszcze nie zostały poniesione. Zasada ta wiąże się z postanowieniami art. 39 ustawy o rachunkowości, w świetle którego w odniesieniu do kosztów dotyczących przyszłych okresów sprawozdawczych jednostki dokonują czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Jeśli więc kwota podatku od nieruchomości wpływa znacząco na wynik finansowy bieżącego okresu jednostki, wskazane jest ją rozliczać w czasie przez konto 64-0 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów" i odpisywać w koszty danego okresu 1/12 części tego podatku.

Należy jednak podkreślić, że gdy kwota należnego za rok obrotowy podatku od nieruchomości w ocenie jednostki nie jest istotna, to znaczy nie ma istotnie ujemnego wpływu na rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki, to jednostka może odnieść kwotę tego podatku bezpośrednio w koszty. Decyzję o sposobie ujęcia podatku od nieruchomości w księgach rachunkowych podejmuje kierownik tej jednostki. Przyjęty do stosowania sposób ewidencji podatku od nieruchomości opisuje się w polityce (zasadach) rachunkowości jednostki.

3. Podstawowe zasady ewidencji podatku od nieruchomości

W księgach rachunkowych podatek od nieruchomości odnosi się w ciężar kosztów działalności operacyjnej jednostki, a dokładnie na konto kosztów według rodzajów 40-3 "Podatki i opłaty" bądź na odpowiednie konto zespołu 5, zapisem: Wn konto 40-3, Ma konto 22 "Rozrachunki publicznoprawne". W przypadku stosowania przez jednostkę pełnego rachunku kosztów (zespół 4 i 5), dokonuje się następujących zapisów: Wn konto 40-3, Ma konto 22 oraz równolegle: Wn konto zespołu 5, Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów". Z kolei wpłatę raty podatku od nieruchomości ewidencjonuje się zapisem: Wn konto 22, Ma konto 13-0 "Rachunek bieżący". Jeśli jednostka podejmie decyzję o rozliczaniu kwoty podatku od nieruchomości w czasie za pośrednictwem konta 64-0 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów", ewidencja księgowa będzie uzależniona od przyjętego w jednostce sposobu ewidencji kosztów.

Przykład

Podatek od nieruchomości rozliczany w czasie "metodą pełną"

I. Założenia:

1. Spółka z o.o. złożyła w styczniu 2015 r. deklarację na podatek od nieruchomości za 2015 r. Kwota podatku za cały rok określona w deklaracji wynosiła: 25.440 zł.

2. Zgodnie z założeniami polityki rachunkowości jednostka stosuje ewidencję kosztów wyłącznie w układzie rodzajowym, a podatek od nieruchomości rozlicza w czasie przez konto 64-0 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów".

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Naszym zdaniem, prawidłowe będzie również – jeżeli taką zasadę przyjmie jednostka w swojej polityce rachunkowości – księgowanie podatku od nieruchomości płatnego w miesięcznych ratach z pominięciem konta 64-0, tj. księgując kwotę podatku przypadającą na dany miesiąc, zapisem: Wn konto 40-3 lub konto zespołu 5, Ma konto 22 oraz jednocześnie wpłatę tego podatku, zapisem: Wn konto 22, Ma konto 13-0.

4. Uproszczona ewidencja księgowa podatku od nieruchomości

W praktyce jednostki prowadzące ewidencję kosztów na kontach zespołu 4 lub na kontach zespołu 4 i 5 stosują również alternatywny sposób ewidencji kosztów rozliczanych w czasie, który także uznaje się za prawidłowy. Schemat księgowania w tym przypadku jest następujący:

Jednostka stosująca takie rozwiązanie ewidencyjne sporządzająca rachunek zysków i strat w wersji porównawczej nie uwzględnia salda konta 64-0 przy ustalaniu zmiany stanu produktów.

Przykład

Podatek od nieruchomości rozliczany w czasie "metodą uproszczoną"

I. Założenia:

1. Przedsiębiorstwo osoby fizycznej otrzymało w lutym 2015 r. decyzję z urzędu gminy o wysokości podatku od nieruchomości za 2015 r. Kwota podatku wynosi: 15.000 zł i dotyczy budynku wykorzystywanego na działalność gospodarczą. Pierwsza rata podatku przypada do zapłaty 15 marca 2015 r. i wynosi: 3.750 zł.

2. Właściciel firmy podjął decyzję o rozliczaniu w czasie podatku od nieruchomości ze względu na istotną wartość. Podatek będzie rozliczany w miesięcznych ratach przez cały rok, tj.: 15.000 zł : 12 m-cy = 1.250 zł.

3. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów wyłącznie w zespole 4, a czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów ujmuje w księgach rachunkowych w sposób uproszczony, tj. bezpośrednio z dokumentów źródłowych koszty do rozliczenia w czasie odnosi na konto 64-0 "Czynne rozliczenie międzyokresowe kosztów", a następnie co miesiąc odpowiednią kwotą obciąża konto zespołu 4.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Przykład

Podatek od nieruchomości odniesiony jednorazowo w ciężar kosztów

I. Założenia:

1. Spółka jawna złożyła w styczniu deklarację o wysokości podatku od nieruchomości za 2015 r. w kwocie: 3.334 zł. W tym samym miesiącu zapłaciła jednorazowo całą kwotę podatku. Podatek od nieruchomości dotyczy budynku administracji.

2. Ze względu na nieistotną w ocenie jednostki wartość – kwotę podatku od nieruchomości spółka zaliczyła jednorazowo w ciężar kosztów działalności operacyjnej.

3. Zgodnie z polityką rachunkowości, spółka prowadzi ewidencję kosztów na kontach zespołu 4 i 5, a koszty podatku od nieruchomości zalicza do kosztów zarządu.

II. Dekretacja:

III. Księgowania: